Amortissement des fonds commerciaux : création de deux dispositifs anti-abus par le législateur

L’article 7 de la loi n° 2022-1157 du 16 août 2022 de finances rectificative pour 2022 (1) prévoit deux clauses anti-abus pour la déduction des amortissements des fonds commerciaux, l’un visant le dispositif temporaire d’amortissement fiscal des fonds commerciaux acquis entre 2022 et 2025 mis en place par l’article 23 de la loi de finances pour 2022 (I) et l’autre concernant les modalités d’application combinée dudit dispositif temporaire avec le régime spécial des fusions prévu par l’article 210 A du code général des impôts (II) (https://www.legifrance.gouv.fr/jorf/article_jo/JORFARTI000046186678) :

I – S’agissant du dispositif temporaire d’amortissement fiscal des fonds commerciaux acquis entre 2022 et 2025

Il convient tout d’abord de rappeler que l’article 23 de la loi de finances pour 2022 a prévu, à titre temporaire, la déductibilité des amortissements des fonds commerciaux et assimilés acquis à compter du 1^er janvier 2022 et jusqu’au 31 décembre 2025 (al. 3 nouveau) afin d’encourager la reprise des entreprises sur la période post-Covid-19, ce dispositif permettant de réduire le coût de l’opération pour tout investisseur.

Toutefois, « afin de lutter contre des comportements optimisants déjà observés », le législateur est venu compléter ce dispositif d’une mesure visant à le réserver aux acquisitions de fonds entre entreprises indépendantes, en excluant expressément les « fonds acquis auprès d’une entreprise liée au sens du 12 du présent article [CGI, art. 39] ou auprès d’une entreprise, y compris une entreprise individuelle, placée, dans les conditions définies au a du même 12, sous le contrôle de la même personne physique que l’entreprise qui acquiert le fonds » (CGI, art. 39, 1, 2° al. 3).

II – S’agissant de la combinaison du dispositif temporaire précité avec le régime spécial des fusions

Pour rappel, le régime spécial des fusions de l’article 210 A du code général des impôts prévoit un traitement différent de la plus-value d’apport selon le caractère, amortissable ou non, de l’actif reçu dans le cadre de la fusion.

Aussi, afin d’éviter qu’une entreprise bénéficie à la fois de la déduction des amortissements sur l’actif reçu dans le cadre de la fusion et de la non-intégration dans son revenu imposable de la plus-value d’apport, le législateur a complété l’article 210 A susvisé en précisant qu’un fonds commercial qui donne lieu à un amortissement fiscalement déductible du résultat imposable doit être regardé, pour l’application du régime spécial des fusions, comme un actif amortissable. La société absorbante doit alors procéder à l’application immédiate du régime d’étalement de l’imposition de la plus-value dégagée par l’apport de ce fonds, en application des règles de droit commun du régime spécial des fusions. En revanche, si le fonds commercial reçu ne fait pas l’objet d’un amortissement déduit du résultat imposable, la plus-value d’apport est placée sous le régime du sursis d’imposition dans les conditions prévues à l’article 210 A, 3, c du CGI (CGI, art. 210 A, 3, d modifié).

Le législateur vient ainsi légaliser les commentaires de l’administration fiscale parus au BOFIP en juin dernier (BOI-IS-FUS-10-20-40-10, 8 juin 2022, n° 1).

Ces mesures anti-abus s’appliquent aux acquisitions de fonds commerciaux intervenues à compter du 18 juillet 2022 (loi n° 2022-1157 du 16 août 2022, art. 7, II).